L’omessa compilazione del quadro RU del modello Redditi, salvo che non sia espressamente previsto dalla norma istitutiva della singola agevolazione, non determina automaticamente la decadenza del credito d’imposta. Tale comportamento, tuttavia, rappresenta una violazione formale per la quale è prevista l’irrogazione della sanzione fissa di cui all’articolo 8, comma 1, del Decreto Legislativo 19 dicembre 1997, n. 471, da 250 euro a 2.000 euro, con possibilità di avvalersi, ai fini sanzionatori, del ravvedimento operoso di cui all’articolo 13 del Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472.
L’obbligo consistente nell’indicazione del credito di imposta nel quadro RU del modello relativo al periodo di imposta in cui il credito è sorto, nonché nel quadro RU dei modelli di dichiarazione relativi ai periodi di imposta successivi nel quale il credito viene utilizzato, fino al suo esaurimento, non pregiudica il diritto all’agevolazione. Per questo motivo, salvo che la singola Legge istitutiva preveda specifiche conseguenze, la mancata esposizione nel quadro RU del credito d’imposta può essere sanata mediante la presentazione da parte dell’impresa beneficiaria di una dichiarazione integrativa.
Non avrebbe potuto essere diversamente. La sostanziale irrilevanza della violazione descritta è la conseguenza dell’affermazione dei principi di libera emendabilità della dichiarazione dei redditi, riferibile alle sue dichiarazioni di scienza. In tal senso, infatti, secondo la giurisprudenza di legittimità, univoca sul punto, la dichiarazione dei redditi non è un atto negoziale o dispositivo, ma una dichiarazione di scienza (Cass. n. 15063 del 2002) che, pertanto, nel caso di errore, di fatto o di diritto, commesso dal contribuente, è emendabile e ritrattabile quando, a causa dell’errore, possa derivarne l’assoggettamento ad oneri contributivi più gravosi di quelli che, in base alla legge, devono restare a carico del dichiarante (Cass. n. 31129 del 2017). Libera emendabilità esclusa per le sole dichiarazioni di volontà con le quali il contribuente esercita le facoltà ad esso riconosciute (Cass. n. 20616 del 2020).
Orbene, salvo le dovute eccezioni espressamente previste dalla disposizione agevolativa, il quadro RU del modello Redditi ha una funzione essenzialmente dichiarativa e, in quanto tale, irrilevante dal punto di vista sostanziale e, pertanto, liberamente emendabile in caso di omissioni ed errori. In senso conforme, soprattutto con riferimento all’irrilevanza dell’errore, si è espressa più volte la Suprema Corte di Cassazione. Affinché la violazione abbia rilevanza decisiva, in particolare, è necessario che sia previsto un obbligo formale e, conseguentemente, una specifica sanzione che disponga la revoca dell’agevolazione (Cass. n. 25905 del 2017).
Tale principio, logicamente, vale anche nel caso in cui, nel silenzio della norma, la prassi dell’Amministrazione Finanziaria imponga l’adempimento a pena di decadenza. Le circolari, infatti, non sono fonte del diritto e, pertanto, non possono imporre al contribuente adempimenti diversi da quelli previsti dalla Legge (Cass. n. 22486 del 2013). Solo ove sia la norma istitutiva a prevederne espressamente l’obbligo e, quindi, l’estrema sanzione, l’omessa indicazione del credito d’imposta in dichiarazione dei redditi determina la decadenza del beneficio fiscale (Cass. n. 34266 del 2021).
Nonostante l’Agenzia delle Entrate abbia ufficialmente condiviso tale principio, da ultimo in materia di credito d’imposta riconosciuto per le attività di ricerca e sviluppo (Circolare n. 13/E del 2017), molti funzionari dell’Amministrazione Finanziaria si rivelano ancora restii nell’accogliere la rilevanza formale dell’omissioni del quadro RU e la sua conseguente libera emendabilità. Non trattandosi di un errore derivante da una manifestazione di volontà, e come tale non emendabile, ma di un mero errore materiale, rettificabile perfino in giudizio (Cass. n. 13378 del 2016), nel caso in cui venga notificata una comunicazione di irregolarità con la quale si evidenzi l’omissione dichiarativa, il contribuente potrà dimostrare, mediante la produzione di idonea documentazione, l’effettiva esistenza del credito non dichiarato, annullando ogni pretesa dell’Amministrazione Finanziaria (come genericamente affermato in materia di credito iva maturato in un’annualità per la quale la dichiarazione risulti omessa). Se non diversamente stabilito, il diritto al credito d’imposta nasce dalle Legge, non certo dalla dichiarazione, e si concretizza solo in presenza dei suoi presupposti.
Questo risulta possibile, ad esempio, nelle imprecisioni del quadro RU per il Credito d’imposta per il gasolio per autotrazione di cui all’articolo 61, comma 1, del Decreto-Legge 24 gennaio 2012, n. 1, convertito con modificazioni dalla Legge 24 marzo 2012, n. 27. L’agevolazione, riconosciuta a favore degli esercenti l’attività di trasporto merci conto terzi, presuppone esclusivamente la presentazione all’Agenzia delle Dogane dell’apposita dichiarazione entro il mese successivo alla scadenza di ciascun trimestre solare. In assenza di una disposizione in senso contrario, il quadro RU rileva ai soli fini del monitoraggio e del conseguente controllo degli utilizzi. La sua essenza non può essere messa in discussione.
