Come noto, con l’articolo 1 comma 56 della legge finanziaria 2023, Legge 197/2022, viene introdotta una nuova fattispecie di tassazione, la cd. “flat tax incrementale”. La norma, che riguarda esclusivamente l’anno 2023, prevede la possibilità di avvalersi di una tassazione sostitutiva al 15% sul maggior reddito prodotto nel 2023 rispetto al triennio precedente. In quest’ottica, risulta particolarmente interessante valutare l’opportunità di far legittimamente “slittare” componenti positivi di reddito dal 2022 al 2023.

Innanzi tutto, ricordiamo i soggetti che potranno avvalersi della flat tax incrementale: si tratta dei titolari di partita IVA che esercitano l’attività in forma individuale, e quindi le ditte individuali e gli esercenti arti e professioni in forma individuale, che non adottano il regime forfetario.

Tali soggetti potranno applicare l’imposta sostitutiva del 15% alla base imponibile della flat tax incrementale, che viene così calcolata: reddito 2023, meno il reddito più alto tra quelli conseguiti nel 2020, 2021 e 2022, meno il 5% del reddito più alto del triennio 2020/2021/2022, con un massimo di 40.000 euro.

Tale meccanismo comporta che vi sia tutto l’interesse per il contribuente di aumentare il reddito 2023 e “comprimere” quello del 2022, operazione che legittimamente può essere posta in essere dai contribuenti in regime di contabilità semplificata che abbiano optato per la determinazione del reddito ai sensi del comma 5 dell’articolo 18 del DPR 600/1973, ovvero la “cassa virtuale”, in ragione della quale un costo viene ad esistenza quando il relativo giustificativo viene annotato nel registro IVA acquisti e, parimenti, un ricavo viene ad esistenza quando la relativa fattura viene annotata nel registro IVA vendite.

Ne consegue che, per le ditte individuali in contabilità semplificata a cassa virtuale, diviene particolarmente interessante avvalersi di quanto a tuo tempo chiarito dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare 11/E del 13 aprile 2017, ovvero la possibilità per il contribuente di legittimamente agire sulla data di registrazione delle fatture emesse, relative alle operazioni effettuate nel mese di dicembre 2022, facendo così slittare la relativa componente reddituale al 2023 (fermo restando l’esigibilità dell’IVA nel 2022).

A tale risultato si arriva coordinando tra lo più norme: da un lato, quelle che regolamentano il regime di contabilità semplificata, come risultante dopo le modifiche apportate dall’articolo 1, commi da 17 a 23, della legge 11 dicembre 2016, n. 232 (legge di bilancio 2017), che prevedono la determinazione del reddito “per cassa”. Tale cassa, tuttavia, può essere “cassa effettiva”, ed in tal caso ai fini reddituali rileva l’esatto momento in cui si verifica l’incasso, oppure, su opzione, “cassa virtuale” (art. 18 c. 5 D.P.R. 600/73), nel qual caso i documenti contabili si considerano convenzionalmente incassati – e quindi rilevanti ai fini reddituali – nel momento in cui vengono annotati nei registri IVA.

Pertanto, accentriamo l’attenzione sul momento in cui deve essere effettuata l’annotazione dei documenti nei registri IVA. Ai sensi dell’articolo 23 del D.P.R. 633/1972, il contribuente deve annotare in apposito registro le fatture emesse, nell’ordine della loro numerazione, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni e con riferimento allo stesso mese di effettuazione delle operazioni.

Da quanto sopra consegue che le fatture emesse da un contribuente semplificato a cassa virtuale nel mese di dicembre 2022, dal punto di vista IVA concorreranno sempre alla liquidazione di tale periodo, mentre dal punto di vista reddituale concorreranno al 2022 se la registrazione avviene nel mese di dicembre 2022, oppure al 2023 se l’annotazione avviene nel lasso di tempo 1° gennaio 2023 / 15 gennaio 2023.

Quanto sopra trova espressa conferma nella già citata Circolare AdE 11/E del 13 aprile 2017, paragrafo 6.5, che recita: “… i ricavi percepiti, si considereranno incassati al momento della registrazione delle fatture nonostante, ai fini della liquidazione dell’IVA a debito periodica, la registrazione del documento – da eseguirsi “entro quindici giorni… e con riferimento alla data della loro emissione” per le fatture ordinarie, ed “entro il termine di emissione e con riferimento al mese di effettuazione delle operazioni” per le “fatture differite” (cfr. articolo 23 del DPR n. 633 del 1972) – produca effetto per il periodo in cui le operazioni sono state effettuate”.

Esempio – Contribuente in regime di contabilità semplificata a cassa virtuale, a liquidazione IVA trimestrale, emette in data 31 dicembre 2022 la fattura nr. …, per euro 10.000 + IVA euro 2.200:

• nel caso di registrazione della fattura in data 31/12/2022, l’IVA (2.200 euro) concorre alla liquidazione IVA annuale 2022 (IV trimestre 2022) e il componente positivo (10.000 euro) concorre al risultato di esercizio dell’anno 2022;
• nel caso di registrazione della fattura nel 2023 (entro il 15 gennaio), l’IVA (2.200 euro) concorre ugualmente alla liquidazione IVA annuale 2022 (IV trimestre 2022), ma il componente positivo (10.000 euro) concorrerà a determinare il risultato di esercizio del 2023.