Con risposta ad interpello nr. 338 del 5 giugno 2023, l’Agenzia delle Entrate, su istanza di un’associazione professionale costituita tra commercialisti e consulenti, ha affrontato la questione del corretto trattamento ai fini IRAP (Decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446), in capo all’associazione stessa, dei compensi percepiti dagli associati per gli incarichi di sindaco e amministratore da essi svolti.

Il quesito trae origine, come riportato nella domanda posta all’Agenzia, dalla norma di comportamento n. 215 del 25 novembre 2021 dell’Associazione dei dottori commercialisti di Milano, nella quale – come riportato – l’indicazione fornita è quella della non assoggettabilità ad IRAP dei compensi percepiti e fatturati dall’associazione professionale in ragione delle cariche di sindaco ed amministratore svolte dagli associati, in quanto si tratterebbe di attività “esercitate personalmente dal professionista nominato, e senza conseguente apporto dell’autonoma organizzazione riferibile allo studio professionale o all’associazione”.

La tesi proposta non trova accoglimento da parte dell’Agenzia delle Entrate, o quanto meno trova solo una parziale apertura da parte dell’amministrazione finanziaria, subordinata al rispetto di precise condizioni.

Premesso che, a partire dall’anno di imposta 2022, i professionisti che esercitano l’attività in forma individuale e le ditte individuali sono esonerate da IRAP, mentre restano assoggettate al tributo le società e le associazioni professionali, lo snodo per risolvere la questione è da rintracciarsi nell’articolo 2 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, ovvero il ben noto, quanto complesso da interpretare, concetto dell’autonoma organizzazione.

A parere del soggetto istante, infatti, la «funzione di sindaco ex articolo 2397 e ss. c.c. o 2477 c.c., per la sua intrinseca caratteristica e salvo le espresse previsioni dell’articolo 2403 bis comma 4 c.c., non richiede l’esistenza di una particolare organizzazione, giacché integra una prestazione strettamente personale e concretamente eseguita dal professionista incaricato, di solito presso la sede della società vigilata e secondo un calendario predeterminato». Da ciò, l’esclusione IRAP dei compensi percepiti dall’associazione in ragione di tali tipologie di incarico assunte dagli associati.

A parere dell’Agenzia delle Entrate, invece, la questione è più complessa, ed è appunto strettamente legata al fatto che l’attività di amministratore o di sindaco svolta dagli associati sia svolta, o meno, avvalendosi dell’organizzazione fornita dall’associazione professionale.

Nel caso specifico, per espressa pattuizione tra gli associati, i compensi relativi alle cariche di sindaco ed amministratore sono percepiti e fatturati dall’associazione; di questi compensi, sempre in ragione dei patti stipulati tra i professionisti, un “tot per cento” viene riconosciuto all’associato, ma da ciò l’Agenzia delle Entrate trae una conclusione opposta a quella auspicata dal soggetto istante, ovverosia, non che si tratti di compensi riferibili ad attività personale svolta senza avvalersi dell’organizzazione dell’associazione in quanto specificatamente riattribuiti all’associato, e come tali non tassabili IRAP, bensì che si tratti di compensi riferibili all’associazione, e come tali tassabili IRAP, proprio in ragione del fatto che gli accordi tra gli associati impongono di far convergere tutte le attività professionali svolte in favore dell’associazione stessa e di vedersi ristornata solo una parte di questi compensi.

Il caso è utile ad evidenziare il nodo della questione: il fatto che la fatturazione avvenga a nome dell’associazione già lascia intendere che le attività vengano svolte anche grazie all’attività organizzata dell’associazione stessa. Sta quindi al contribuente l’onere della prova della dimostrazione del contrario, prova che nel caso specifico non può essere fornita proprio in ragione dei patti assunti tra gli associati.

Peraltro è bene evidenziare che la stessa norma di comportamento citata subordina “la non assoggettabilità ad Irap dei compensi per incarichi di sindaco/amministratore degli associati ad alcune condizioni, ossia: 1) che la fattura emessa dall’associazione professionale rechi l’indicazione del nome dell’associato e della carica di sindaco ricoperta, allo scopo precipuo di poter distinguere tale attività dalle altre rese dall’associazione; 2) che sia possibile scorporare il compenso, al netto dei costi di diretta imputazione, ascrivibile alla carica di sindaco, dalle restanti attività fatturate dall’associazione (ovviamente ove esistenti ed ammesse dalle norme di comportamento vigenti), verificando l’esistenza dei requisiti impositivi delle differenti fattispecie; 3) che il professionista sia in grado di dimostrare di non fruire, per la carica di sindaco, dei benefici organizzativi recati dalla sua adesione alla associazione”.

La fatturazione è quindi uno degli aspetti da considerare, ma il punto fondamentale è la fruizione, o meno, dei benefici organizzativi recati dall’associazione in favore dell’associato nell’ambito dell’incarico assunto.

Sul punto l’Agenzia delle Entrate ricorda che la Corte di Cassazione ha evidenziato che la tipologia di compensi qui in esame “non vanno inclusi nella base imponibile Irap dell’associazione, qualora l’esercizio delle predette attività «avvenga in modo individuale e separato rispetto ad ulteriori attività espletate all’interno di un’associazione professionale, senza ricorrere ad un’autonoma organizzazione» (cfr. sentenza 29 settembre 2016, n. 19327). La Corte ha affermato, inoltre, che affinché operi l’esclusione dalla base imponibile Irap è necessario che risulti possibile, in concreto, lo scorporo delle diverse categorie di compensi conseguiti, con onere della prova a carico del contribuente che è tenuto a dimostrare di non fruire dei benefici organizzativi recati dall’adesione ad una associazione professionale (cfr. i principi di cui alla sentenza 16 giugno 2017, n. 14996 ­ nello stesso senso ordinanza 10 maggio 2019, n. 12495 e ordinanza 2 ottobre 2019, n. 24549)”.

In sintesi, i compensi possono essere esclusi dalla base imponibile IRAP solo qualora l’esercizio delle attività di sindaco o amministratore da parte dell’associato «avvenga in modo individuale e separato rispetto ad ulteriori attività espletate all’interno di un’associazione professionale» e senza fruire, con onere della prova a carico del contribuente, dei benefici organizzativi recati dalla titolarità di uno studio professionale o dall’adesione ad una associazione professionale.

Circostanza, questa, certamente non soddisfatta nel caso in esame, nella quale, per espressa pattuizione, tutti gli incarichi ed i relativi compensi devono “convergere” verso l’associazione, seppure parzialmente ristornati, circostanza questa già sufficiente a dimostrare “il ruolo” dell’organizzazione dell’associazione nell’assunzione degli incarichi stessi.