Come oggetto di un incantesimo, la deducibilità del compenso riconosciuto all’amministratore delle società e degli enti di cui all’articolo 73 del TUIR non trova ancora una soluzione ragionevole. Sotto scacco della giurisprudenza di legittimità, nonostante le regole del Testo Unico Imposte Dirette siano sufficientemente chiare, la sua deducibilità resta un nodo irrisolto del sistema tributario italiano. In barba al principio di inerenza, e alla sua accezione finalmente qualitativa, in tema di deducibilità dei compensi dell’organo amministrativo delle società di capitali gli adempimenti formali risultano ancora decisivi.
L’articolo 95 del TUIR, in deroga al principio di competenza, dispone che i compensi spettanti agli amministratori delle società ed enti di cui all’articolo 73, comma 1, sono deducibili nell’esercizio in cui sono corrisposti. In particolare tali compensi assumono rilievo in base al criterio di cassa allargata, concorrendo alla formazione del reddito d’impresa dell’anno precedente nel caso in cui le somme siano erogate all’amministratore entro il 12 gennaio dell’anno successivo (Circolare n. 57/E del 2001), se per il percettore tali importi costituiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente; sono invece soggetti a un criterio di cassa puro se per il percettore costituiscono redditi di lavoro autonomo, ovvero qualora le funzioni esercitate rientrino nei compiti istituzionali compresi nell’oggetto della professione abitualmente esercitata dal contribuente. Tanto vale anche per i soggetti ai quali si applica il principio di derivazione rafforzata.
In ragione del criterio di cassa, nella sua doppia conformazione, in sede di compilazione della dichiarazione dei redditi sarà necessario apportare una variazione in aumento (al rigo RF 14) per i compensi spettanti agli amministratori, imputati al conto economico dell’esercizio a cui si riferisce la dichiarazione, ma non corrisposti. Di contro sarà necessario apportare una variazione in diminuzione (al rigo RF 40), nel quale indicare i compensi corrisposti agli amministratori nel corso del periodo d’imposta oggetto di dichiarazione, ma imputati al conto economico di un esercizio precedente.
Al rispetto delle regole illustrate, tuttavia, non sempre i compensi dell’amministratore debitamente erogati sono anche deducibili dal reddito. E qui entra in gioco la giurisprudenza di legittimità, almeno sotto tre distinti punti di vista.
Il primo attiene alla necessità, del tutto formale, che l’erogazione del compenso, e quindi la sua conseguente deducibilità, sia anticipata dalla sua formale determinazione in sede assembleare. Secondo l’indirizzo univoco della Corte di Cassazione, qualora la determinazione della misura del compenso non sia stabilita nell’atto costitutivo, è necessaria una esplicita delibera assembleare in tal senso (Cass. n. 7929 del 2021). Non è possibile, in particolare, sostituire il predetto adempimento con l’implicita approvazione del bilancio che ratifichi il comportamento assunto (Cass. n. 7329 del 2021).
Sacrificando il principio di inerenza, che vorrebbe deducibili i costi correlati all’attività imprenditoriale o professionale complessivamente intesa (Cass. n. 6368 del 2021), secondo un giudizio di carattere qualitativo e non quantitativo (Cass. n. 450 del 2018), la Suprema Corte giustifica il proprio granitico orientamento con esigenze di certezza del costo. Secondo il citato orientamento il requisito della certezza e esistenza della spesa si realizza con la formazione del titolo giuridico in cui trova fonte l’obbligazione patrimoniale. In assenza di preventiva e valida delibera assembleare in tal senso, l’atto di disposizione del compenso non è affetto da mera inefficacia, o annullabilità, ma da nullità assoluta e insanabile. Da qui l’impossibilità di determinare con certezza il costo concorrente al reddito d’impresa e, quindi, la sua indeducibilità (Cass. n. 21953 del 2015). Benché erogati, pertanto, ne consegue che i compensi corrisposti agli amministratori non sono deducibili se non previamente deliberati (Cass. n. 5349 del 2014).
Sotto un diverso punto di vista, questa volta facendo leva sulla carente inerenza, la Suprema Corte ha affermato l’indeducibilità, in radice, dei compensi attribuiti agli amministratori di “comodo”, ovvero senza reale potere decisionale. In questo caso, pur in presenza della sua erogazione, il compenso difetta di qualsivoglia collegamento con l’attività esercitata.
Infine, ma non per importanza, si pone la questione della congruità dei compensi. Sul punto la Corte di Cassazione si è mostrata ondivaga, rievocando recentemente un presunto potere dell’Amministrazione Finanziaria in tema di sindacato di congruità. Secondo la Suprema Corte le regole dell’articolo 95 del TUIR non implicano alcun vincolo rispetto alla misura indicata nella delibera assembleare, ben potendo l’Amministrazione Finanziaria verificare l’attendibilità economica dei predetti dati (Cass. n. 31607 del 2018). Qui, nuovamente, si pone il tema dell’inerenza, ma in un’ottica differente rispetto al caso dell’amministratore di “comodo”: l’incongruità o antieconomicità del compenso, come già affermato in altri contesti, costituiscono l’evento sintomatico sul quale l’Amministrazione Finanziaria potrà agire ai fini della contestazione.
