Durante il mese di agosto, l’Agenzia, con le risposte ad interpello n. 539/2021 e n. 540/2021, è ritornata sul tema rivalutazione dei beni d’impresa, o meglio, più nello specifico, sul riallineamento dei valori fiscali e sull’affrancamento della riserva in sospensione.

Entrambe le risposte ad interpello riguardano il caso di soggetti che adottano i principi contabili internazionali, per i quali l’emersione di differenze tra valori contabili e fiscali è senza dubbio una fattispecie più frequente. Come sappiamo infatti l’articolo 110, comma 8, del decreto-legge n. 104 del 2020 prevede che “le previsioni di cui all’articolo 14, comma 1, della legge 21 novembre 2000, n. 342, si applicano anche ai soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali (…). Per tali soggetti, per l’importo corrispondente ai maggiori valori oggetto di riallineamento, al netto dell’imposta sostitutiva di cui al comma 4, è vincolata una riserva in sospensione d’imposta ai fini fiscali che può essere affrancata ai sensi del comma 3″.

Nelle risposte già menzionate, viene confermato che per i soggetti IAS adopter, sono riallineabili anche le divergenze relative all’avviamento e ai marchi che si siano generate per effetto della deduzione in via extracontabile delle quote di ammortamento, così come previsto, ai fini IRES, dall’articolo 103, comma 2-bis, del TUIR e, ai fini IRAP, dall’articolo 5 del d. lgs. n. 446 del 1997 (cfr. circolare n. 18/E del 2006), né tantomeno appare essere ostativa la circostanza che il costo storico dei beni abbia già trovato in passato riconoscimento fiscale per precedenti discipline di riallineamento/affrancamento. Pertanto, è irrilevante la natura della differenza tra i valori esistenti, così come il fatto generatore, in quanto qualsiasi tipo di divergenza, nel silenzio legislativo, risulta riallineabile.

Altro chiarimento che arriva dagli interpelli riguarda il momento cui occorre rifarsi per individuare i valori di partenza per effettuare il riallineamento. Secondo quanto chiarito dall’Amministrazione Finanziaria in relazione alle precedenti norme sul riallineamento, una divergenza di valori individuata al 31 dicembre 2019 (per i soggetti cd. solari) può, alla fine del 2020, ridursi o non modificarsi e in tal caso sarà interamente riallineabile, oppure incrementarsi; in tale ultimo caso sarà riallineabile solo per la parte pari alla divergenza esistente al 31 dicembre 2019.

Infine, l’Agenzia ribadisce un principio per essa ormai consolidato, ossia che in caso di affrancamento (termine che descrive l’operazione che permette di “liberare” dallo stato di sospensione la riserva che si genera ad esito del riallineamento) l’importo da assumere come base per il pagamento dell’imposta sostitutiva (che per questa recente legge di rivalutazione risulta essere pari al 10%) è pari all’importo della riserva al lordo dell’imposta sostitutiva pagata (pari al 3%), nonostante invece la riserva venga iscritta al netto dell’imposta. Il ragionamento fatto dall’Agenzia prende le mosse dalla circolare 14/E del 2017, all’interno del quale viene ribadito tale orientamento, adducendo come motivazione il fatto che le disposizioni previste in caso di distribuzione del saldo attivo di rivalutazione, devono ritenersi applicabili anche all’opzione per l’affrancamento in quanto relative ad una situazione speculare e assimilabile, finalizzata a rendere il saldo disponibile per la distribuzione.

In caso di distribuzione, infatti, la riserva viene tassata in capo alla società in maniera integrale e non al netto dell’imposta sostitutiva (la quale però costituisce credito d’imposta), e così, dunque, anche in caso di affrancamento la riserva deve essere assunta al lordo dell’imposta e non al netto, nonostante in bilancio sia esposta al netto.

Tale orientamento non trova conferma nella giurisprudenza di merito, la quale invece ha assunto da tempo posizioni consolidate opposte. La Cassazione, infatti, sulla base di un recente orientamento (cfr., tra le altre, Cass. n. 9509 del 2018, n. 32204/2019 e nn. 11326 e 19772 del 2020) ritiene che l’imposta sostitutiva per l’affrancamento andrebbe calcolata sull’importo della riserva così come risultante in bilancio, vale a dire al netto dell’imposta sostitutiva.